La procédure en matière d’impôt sur les importations (cf. art. 50–64 LTVA) est soumise à l’exception de l’art. 2, al. 1 PA qui exclut en principe l’application de la maxime inquisitoire et de son corollaire le devoir de collaboration des parties (art. 12 et 13 PA). Cependant, la demande de remise au sens de l’art. 64, al. 1, let. d LTVA reste soumise aux règles générales des art. 12–13 PA dans la mesure où la législation douanière applicable en vertu de l’art. 50 LTVA et les art. 51–64 LTVA ne prévoient pas de règles spéciales touchant la maxime inquisitoire et l’obligation de collaborer (cf. consid. 1.1.2). Il revient à la personne chargée de la déclaration en douane d’établir que sa créance à l’égard de l’importateur semble sérieusement mise en péril au sens de l'art. 64, al. 1, let. d LTVA (cf. consid. 3.3). La recourante était mieux à même de connaître les faits relatifs à l’insolvabilité de l’importateur et donc tenue de participer à leur établissement même si l’autorité a le devoir d’instruire d’office. La recourante n’a produit aucun document susceptible de démontrer le caractère irrécouvrable de sa créance avant l’échéance du délai de 3 ans qui lui avait été́ octroyé́ par l’autorité (cf. consid. 4.2.1). Les litiges portant sur une remise de contributions ne peuvent pas être attaqués devant le Tribunal fédéral selon l’art. 83, let. m LTF (cf. consid. 6).

Das Verfahren der Einfuhrsteuer (vgl. Art. 50–64 MWSTG) unterliegt der Ausnahme von Art. 2 Abs. 1 VwVG, welche die Anwendung der Untersuchungsmaxime und der Mitwirkungspflicht der Parteien (Art. 12 und 13 VwVG) grundsätzlich ausschliesst. Das Erlassgesuch gemäss Art. 64 Abs. 1 Bst. d MWSTG unterliegt hingegen weiterhin den allgemeinen Regeln der Art. 12–13 VwVG, da die nach Art. 50 MWSTG anwendbare Zollgesetzgebung und die Art. 51–64 MWSTG keine besonderen Regeln bezüglich der Untersuchungsmaxime und der Mitwirkungspflicht vorsehen (vgl. E. 1.1.2). Es ist Sache der mit der Zollanmeldung beauftragten Person, nachzuweisen, dass ihre Forderung gegenüber dem Importeur im Sinne von Art. 64 Abs. 1 Bst. d MWSTG ernsthaft gefährdet erscheint (vgl. E. 3.3). Die Beschwerdeführerin, die mehr geeignet war den Sachverhalt bezüglich der Zahlungsunfähigkeit festzustellen, ist verpflichtet, an dessen Ermittlung mitzuwirken auch wenn der Vorinstanz die Pflicht, den Sachverhalt von Amtes wegen festzustellen, obliegt. Die Beschwerdeführerin hat kein Dokument vorgelegt, das die Uneinbringlichkeit ihrer Forderung vor Ablauf der ihr von der Vorinstanz gewährten dreijährigen Frist belegen könnte (vgl. E. 4.2.1). Streitigkeiten über den Erlass von Abgaben können gemäss Art. 83 lit. m BGG nicht vor Bundesgericht angefochten werden (vgl. E. 6).

A.

A._______ SA (société transitaire) avait pour cliente B._______Sàrl (société importatrice) qui fut déclarée en faillite le 5 août 2019 et radiée en 2021.

B.

Entre le 30 août 2018 et le 6 mars 2019, l’Office fédéral de la douane et de la sécurité́ des frontières (OFDF) émit différentes décisions de taxation TVA notamment à l’encontre la société transitaire.

Par demande du 2 septembre 2019, A._______ SA requit la remise des montants de TVA découlant des décisions précitées, au motif que la société́ importatrice avait été́ mise en faillite et que cette dernière ne se serait pas acquittée envers elle des factures relatives aux marchandises importées pour son compte.

Par écriture du 9 septembre 2019, la Direction générale des douanes (DGD) accorda un délai de 3 ans à A._______ SA pour fournir les preuves requises ou pour demander une prolongation de délai avant l’expiration de celui-ci. La société́ A._______ SA ne donna aucune suite à cette écriture.

Par décision du 18 octobre 2022, l’OFDF rejeta la demande de remise de l’impôt sur les importations, sans percevoir de frais ni allouer de dépens.

C.

Par acte du 25 octobre 2022 (accompagné de ses annexes), la société́ A._______ SA (ci-après: la recourante) a interjeté́ recours par-devant le Tribunal administratif fédéral (ci-après: le TAF ou le Tribunal) à l’encontre de cette décision. Elle demande implicitement l’annulation de la décision entreprise dans la mesure où elle conclut au remboursement de la TVA faisant l’objet des décisions de taxation susmentionnées.

(...)

(...)

1.1.2 (…) L’art. 81 al. 1 LTVA, qui prévoit que « la PA est applicable, à l’exclusion de l’art. 2, al. 1 [PA] », (…) ne concerne que la procédure en matière d’impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse (cf. art. 10–44 LTVA) et en matière d’impôt sur les acquisitions (cf. art. 45- 49 LTVA). La procédure en matière d’impôt sur les importations (cf. art. 50- 64 LTVA) est dès lors soumise à l’exception de l’art. 2 al. 1 PA, selon laquelle les art. 12–19 et 30–33 PA ne sont pas applicables à la procédure en matière fiscale (cf. arrêts du TAF A-4217/2021 du 1er mars 2023 consid. 1.1 ; A-6217/2020 du 21 décembre 2022 consid. 1.6 et A-5047/2021 du 25 août 2022 consid. 1.2).

L’art. 2 al. 1 PA n’écarte toutefois pas fondamentalement la maxime inquisitoire (cf. consid. 2.2.1 ci-après), qui est appelée à être relativisée par l’obligation de collaborer des parties instaurées par les lois spéciales (cf. Pierre Tschannen, in : Auer/Müller/Schindler [édit.], VwVG, Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Kommentar, 2e éd. 2019 [ci- après : VwVG, Kommentar 2019], n° 8 ad art. 2 PA ; Nadine Mayhall-Mannhart, in : Praxiskommentar VwVG, n° 9–10 ad art. 2 VwVG). L’exception prévue par l’art. 2 al. 1 PA est en effet conçue comme une réserve en faveur de la procédure fiscale « dans la mesure où la procédure administrative normale n’est pas appropriée aux affaires fiscales et où le droit fiscal a instauré́ une procédure dérogatoire, mieux adaptée aux besoins » (Message du Conseil fédéral à l’appui d’un projet de loi sur la procédure administrative du 24 septembre 1965, FF 1965 II 1383 ss, p. 1397). En l’absence de règles spéciales, ce sont donc les règles générales, notamment les art. 12–13 PA, qui sont applicables (cf. Peter Saladin, Das Ver- waltungsverfahrensrecht des Bundes, 1979, n° 9.3.11).

La demande de remise au sens de l’art. 64 al. 1 let. d LTVA (cf. consid. 3.1 ci-après) reste ainsi soumise aux règles générales des art. 12–13 PA (cf. consid. 2.2.1 et 2.2.2 ci-après) dans la mesure où la législation douanière applicable en vertu de l’art. 50 LTVA et les art. 51–64 LTVA ne prévoient pas de règles spéciales touchant la maxime inquisitoire et l’obligation de collaborer.

(...)

2.2.1 La procédure en matière fiscale est en principe régie par la maxime inquisitoire (cf. art. 12 PA ; cf. également : consid. 1.1.2 ci-avant), ce qui signifie que l’autorité́ constate les faits d’office et procède, s’il y a lieu à l’administration de preuves par les moyens idoines (cf. ATF 144 II 359 consid. 4.5.1 ; arrêt du TF 2C_1201/2012 du 16 mai 2013 consid. 4.5 ; arrêts du TAF A-6034/2020 du 19 janvier 2023 consid. 2.3 [arrêt attaqué devant le TF] et A-479/2021 du 8 septembre 2021 consid. 1.4.1). La maxime inquisitoire doit cependant être relativisée par son corollaire: le devoir de collaborer des parties (cf. art. 13 PA; arrêt du TF 2C_895/2012 du 5 mai 2015 consid. 5.2.1; arrêts du TAF A-957/2019 du 9 décembre 2019 und nicht 1.4.2 ; A-2888/2016 du 16 juin 2017 consid. 2.2 et A-6691/2012 du 23 juillet 2014 consid. 3.1).

(…)

3.

3.1 Conformément à l’art. 52 al. 1 let. a LTVA, l’importation de biens est soumise à la TVA. Le passage d’un bien à travers la ligne suisse des douanes suffit pour entrainer l’imposition à l’importation (cf. arrêts du TAF A-1234/2017 du 17 avril 2019 consid. 6.2 et A-7933/2008 du 8 février 2010 consid. 2.3). Cela dit, selon l’art. 64 al. 1 let. d LTVA, l’impôt grevant l’importation de biens peut être remis en tout ou en partie – sur présentation d’une demande écrite accompagnée des pièces justificatives (art. 64 al. 2 LTVA ; cf. consid. 3.3 in fine ci-après) – lorsque le mandataire chargé de la déclaration en douane (p. ex. le transitaire) ne peut transférer l’impôt en raison de l’insolvabilité́ de l’importateur et ce dernier, au moment de l’acceptation de la déclaration en douane, était inscrit au registre des assujettis sur le territoire suisse ; l’insolvabilité́ de l’importateur est admise si la créance du mandataire semble sérieusement mise en péril (cf. arrêts du TAF A-1780/2019 du 6 février 2020 consid. 3.2.3 et A-657/2016 du 21 décembre 2016 consid. 4.2.3; Regine Schluckebier, in: Geiger/Schluckebier [édit.], Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2e éd., 2019 [ci-après: MWSTG-Kommentar 2019], n° 17 ad art. 64 ; Michael Beusch, Der Untergang der Steuerforderung, 2012, p. 220 ; Pascal Mollard/Xavier Oberson/Anne Tissot Benedetto, Traité TVA, 2009, n° 394 ss, p. 122 et n° 408 ss, p. 125 s.). Le sens et le but de l’art. 64 al. 1 let. d LTVA consistent en une certaine atténuation du risque entrepreneurial associé au paiement de l’impôt à l’importation au nom d’un importateur (cf. à ce sujet arrêts du TAF A-169/2020 du 31 août 2021 consid. 2.2.2 ; A-6900/2014 du 1er octobre 2015 consid. 2.3.1 et A-3705/2007 du 29 septembre 2009 consid. 3.2.1).

3.2 Afin de respecter l’égalité de traitement des contribuables, une remise ne peut être octroyée que dans des cas exceptionnels, lorsque les conditions légales sont réunies (cf. en matière de remise de TVA : ATAF 2015/50 consid. 2.5 ; arrêt du TAF A-361/2017 du 30 octobre 2018 consid. 4.2.4). Une remise gracieuse, à bien plaire, allant au-delà̀ des cas prévus par la loi est exclue (cf. arrêts du TAF A-1780/2019 du 6 février 2020 consid. 2.2 ; A-1131/2017 du 11 janvier 2018 consid. 5.3 ; A-7798/2015 du 19 juillet 2016 consid. 3.6 ; Beat König/Christian Maduz, Einführung in das Zollrecht, 2021, n° 237, p. 95 ; Michael Beusch, Der Untergang der Steuerforderung, p. 188).

Cela dit, et malgré́ la formulation de l’art. 64 al. 1 LTVA, selon lequel l’impôt « peut être remis en tout ou en partie » ( « Kann-Vorschrift »), il existe un véritable droit à la remise lorsque les conditions sont remplies (cf. arrêts du TAF A-6900/2014 du 1er octobre 2015 consid. 2.3.3 ; A-3705/2007 du 29 septembre 2009 consid. 3.2.3 et A-1714/2006 du 11 août 2008 consid. 2.2 ; Regine Schluckebier, MWSTG-Kommentar 2019, n° 7 ad art. 64 ; Jérôme Piguet/Kaloyan Stoyanov, La créance fiscale, in : OREF [édit.], Les procédures en droit fiscal, 4e éd., 2021, p. 950 s. ; Alois Camenzind et al., in : Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 3e éd., 2012, n° 2594 ; Pascal Mollard/Xavier Oberson/Anne Tissot Benedetto, Traité TVA, n° 394 ss, p. 122 et n° 408 ss, p. 125 s, n° 418, p. 128).

3.3 Il revient au mandataire chargé de la déclaration en douane d’établir que sa créance à l’égard de l’importateur semble sérieusement mise en péril au sens de l’art. 64 al. 1 let. d LTVA. Les exigences en matière de moyens de preuve dépendent des circonstances du cas concret. Il n’est pas indispensable de produire un acte de défaut de biens. À l’inverse, l’envoi d’un rappel ou le fait qu’une procédure de faillite soit ouverte ne sont pas suffisants, car ils n’excluent pas le paiement de la créance. Il n’est néanmoins pas indispensable que la créance soit produite dans la faillite; il suffit en effet de prouver qu’un autre créancier en 3e classe a subi une perte (Regine Schluckebier, MWSTG-Kommentar 2019, n°18 ad art. 64).

Vu l’art. 64 al. 2 in fine LTVA, les moyens de preuve doivent en principe accompagner la demande de remise (Regine Schluckebier, MWSTG- Kommentar 2019, n° 26 ad art. 64). Si la demande de remise est incomplète, la Direction générale des douanes fixe un délai pour permettre au demandeur de lui faire parvenir les pièces justificatives manquantes (Regine Schluckebier, MWSTG-Kommentar 2019, n° 28 ad art. 64).

4.

En l’espèce, la recourante a présenté́ le 2 septembre 2019 une demande de remise de l’impôt à l’importation pour des importations effectuées entre les mois d’août 2018 et mars 2019. Durant cette période, la recourante procéda au dédouanement de marchandises pour le compte de l’importatrice et elle avança la TVA pour le compte de l’importateur.

La question litigieuse porte sur le bien-fondé́ de la décision attaquée par laquelle l’autorité́ inferieure a rejeté́ la demande de remise d’impôt après avoir constaté́ que le délai de 3 ans qu’elle avait accordé́ à la recourante pour fournir les preuves de l’irrécouvrabilité de sa créance envers l’importatrice ou pour demander une prolongation de délai s’était écoulé́ sans qu’elle n’ait reçu les justificatifs nécessaires ou une demande de prolongation. Il n’est en revanche pas contesté que la recourante est assujettie à l’impôt (cf. art. 51 al. 1 LTVA ; art. 70 al. 2 et 3 LD) et que les dettes fiscales sont a priori dues conformément aux décisions en cause.

(…)

4.2.1 Si le fait que la recourante supporte le fardeau de la preuve de l’irrécouvrabilité de la créance (cf. consid. 2.3.1 et 3.3 ci-avant) ne libérait certes pas l’autorité́ inférieure de son devoir d’instruction (cf. consid. 2.2.1 ci-avant), le Tribunal relève, s’agissant des faits se rapportant à dite irrécouvrabilité – soit de faits que la recourante est sans conteste la mieux à même de connaître et à l’établissement desquels elle était donc tenue de participer – que l’autorité́ inférieure a requis la collaboration de celle-ci. En effet, dans son courrier du 9 septembre 2019, l’autorité́ inférieure a exposé, entre autres, que l’ouverture d’une procédure de faillite n’excluait pas que la créance soit payée en partie ou en totalité́ et a indiqué́ à la recourante que les preuves de l’irrécouvrabilité de la créance (à savoir un acte de défaut de biens et un extrait de compte reprenant les facturations et les paiements comptabilisés pour l’importateur entre le 1er septembre 2018 et la date de clôture de la procédure de faillite) devraient lui être présentées dès que la procédure de faillite serait close. Elle a également informé la recourante que le changement de pratique suivant était à prendre en considération : « La demande de remise est gardée en suspens au maximum 3 ans à partir de la date de l’accusé de réception. L’AFD ne vous enverra ni demande de présenter les documents manquants ni rappel. Vous êtes responsable de remettre à temps les justificatifs nécessaires. A l’échéance du délai, nous prendrons une décision sur la base des pièces en notre possession. Si la procédure de faillite nécessite plus de temps, vous avez la possibilité́ de demander avant l’expiration du délai, une prolongation de 3 ans ».

Au vu de ce courrier, la recourante ne pouvait ignorer qu’il lui incombait de démontrer l’irrécouvrabilité de sa créance envers l’importatrice afin d’obtenir une remise de la TVA. Il ressort également de ce document que, conformément aux exigences de la maxime inquisitoire (cf. consid. 2.2.1 ci- avant), l’autorité inférieure a clairement indiqué les démarches à entre- prendre et les moyens de preuve attendus et a fixé́ un délai de 3 ans pour la production de ces moyens. En d’autres termes, il ressort des pièces du dossier que l’autorité́ inférieure a clairement rappelé́ à la recourante son devoir de collaborer et l’a précisément informée sur l’étendue dudit devoir.

La recourante n’a toutefois produit, par devant l’autorité́ inférieure, aucun document susceptible de démontrer le caractère irrécouvrable de sa créance envers l’importatrice (cf. consid. 3.3 ci-avant) avant l’échéance du délai de 3 ans qui lui avait été́ octroyé́. En effet, elle se contente d’exposer que sa cliente (à savoir l’importatrice) est en liquidation depuis le 5 août 2019, ce qui serait attesté par un document de l’Office des poursuites [...] qu’elle joint à son recours. Elle poursuit en expliquant que les marchandises importées ont été́ consommées sur le territoire Suisse, raison pour laquelle elle requiert le remboursement de la TVA à l’importation. En outre, la recourante ne fournit pas non plus de pièces pertinentes dans le cadre de la présente procédure de recours. Le Tribunal observe enfin que, dans son recours du 25 octobre 2022, la recourante n’expose pas les raisons pour lesquelles le délai de 3 ans est arrivé́ à échéance sans intervention de sa part. La recourante ne soutient pas non plus qu’elle aurait demandé une prolongation du délai de 3 ans.

En l’absence des documents requis, l’état de fait (à savoir le caractère irrécouvrable de la créance) demeurait incertain. L’on ne saurait par conséquent reprocher à l’autorité́ inférieure de ne pas avoir instruit plus avant ces faits. Il convient en effet de rappeler ici que d’une manière générale, la difficulté́ d’accéder aux moyens de preuve peut justifier une diminution de l’obligation d’établir l’état de fait pertinent à charge de l’autorité́ et que cela vaut en particulier en cas de violation, par l’administré, de son devoir de collaborer. L’administré ne doit, en effet et en principe, pas tirer avantage de son défaut de collaboration, à tout le moins lorsque celui-ci apparaît fautif. En particulier, il ne doit pas être traité plus favorablement que celui qui a coopéré́ à satisfaction (cf. ATAF 2020 VI/6 consid. 2.4 ; Clémence Grisel, L’obligation de collaborer des parties en procédure administrative, n° 94 ss, 301 ss et 798 ss). En revanche, il ne doit, en règle générale, subir aucun désavantage d’un manquement à son devoir de collaborer lorsque sa collaboration n’est pas raisonnablement exigible, ce qui n’est manifestement pas le cas ici.

En conclusion, la recourante n’a pas respecté́ son devoir de collaboration à l’établissement des faits pertinents de la cause. Il lui appartient dès lors d’en assumer les conséquences.

4.2.2 En outre, il sied de rappeler qu’en vertu de l’art. 23 PA, l’autorité́ qui impartit un délai doit signaler en même temps les conséquences de son inobservation ; si le délai n’est pas respecté́, seules ces conséquences entrent en ligne de compte. Cette règle est l’expression du principe de la bonne foi entre l’administration et l’administré ancré à l’art. 5 al. 3 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst., RS 101), qui invite l’une et l’autre à se comporter de manière loyale (cf. arrêt du TF 1C_534/2009 du 2 juin 2010 consid. 2.2). En l’occurrence, et comme déjà̀ considéré́ (cf. consid. 4.2.1 ci-avant), dans son courrier du 9 septembre 2019, l’autorité́ inférieure a informé́ la recourante sur les conséquences de l’inobservation du délai. Ainsi, si comme en l’espèce, l’administré ne donne pas suite à l’invitation qui lui est faite de déposer les moyens de preuve requis, l’autorité́ administrative doit statuer sur la base des éléments existants au dossier (cf. arrêt du TF 1C_534/2009 du 2 juin 2010 consid. 2.2). Dès lors, il s’agit de constater que dans ces conditions et en l’absence d’éléments probants au dossier, l’autorité́ inférieure pouvait, sans tomber dans l’arbitraire, mettre fin à̀ l’instruction en considérant que les faits en cause n’étaient pas établis (cf. à̀ ce propos ATF 140 I 285 consid. 6.3.1) et faire supporter à la recourante le fardeau de la preuve et l’échec de celle-ci sur ce point.

(…)

6. Le présent arrêt est définitif et ne peut pas faire l’objet d’un recours de droit public devant le Tribunal fédéral (art. 83 let. m de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110] ; Jerôme Piguet/Kaloyan Stoyanov, La créance fiscale, in : OREF [édit.], Les procédures en droit fiscal, p. 950).