En décidant que la notion de « personnes proches » n'inclut que des personnes de la famille de la personne concernée, identifiées en fonction de leur patronyme, le Tribunal administratif fédéral a – selon le Tribunal fédéral – donné à ce terme une portée objective et raisonnable. Compte tenu de l'imprécision de la notion utilisée par l'Etat requérant (« personnes proches »), il s'agissait, pour le Tribunal administratif fédéral, d'en définir les contours de manière à ce que ladite notion demeure dans un cadre délimité. La definition doit, d'une part, répondre aux objectifs d'efficacité inhérente aux conventions relatives à l'assistance administrative internationale en matière fiscale et, d'autre part, exclure les demandes assimilables à une pêche aux renseignements (« fishing expedition ») prohibée (consid. 5.2). Le raisonnement suivi par le Tribunal administratif fédéral est dépourvu d'ambiguïté pour l'Etat requérant et ne l'induit nullement en erreur (consid. 5.3).

Sancendo che la nozione di « persone vicine » include solo i membri della famiglia della persona interessata, determinate in funzione del cognome, il Tribunale amministrativo federale – secondo il Tribunale federale – ha dato a detta nozione una portata oggettiva e ragionevole. Tenuto conto dell’imprecisione della nozione utilizzata dallo Stato richiedente (« persone vicine »), si tratta per il Tribunale amministrativo federale di circoscriverla in maniera tale che detta nozione rimanga in un quadro delimitato. La definizione deve, da un lato, rispondere agli obietti di efficienza inerenti alle convenzioni relative all’assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale e, d’altro lato, escludere le domande assimilabili ad una ricerca indiscriminata di informazioni (« fishing expedition ») proibita (consid. 5.2). Il ragionamento seguito dal Tribunale amministrativo federale è privo di ambiguità per lo Stato richiedente e non lo induce in alcun modo in errore (consid. 5.3).

Le 5 novembre 2013, l'Agence fiscale suédoise – soit la Swedish Tax Agency, International Tax Office – (ci-après : la requérante) a déposé auprès de l'Administration fédérale des contributions une demande d'assistance administrative en matière fiscale à l'encontre de X. La requête ne mentionne que le nom et le prénom de ce dernier et expose qu'il a reçu, en six transactions dont la date est donnée, sur son compte bancaire en Suède, un montant de … USD provenant du compte bancaire de la société panaméenne C. SA n° xxx auprès de la Banque B. à U. (ci-après : la Banque).

Aux termes de la requête, le but de l'entraide consistait à « enquêter sur la qualification des transactions passées entre X. et le détenteur du compte bancaire ainsi que sur l'accès possible au compte bancaire par X. ou toutes autres personnes proches de lui » (trad. libre).

Le 30 janvier 2015, l'Administration fiscale fédérale a décidé, d'accorder aux autorités compétentes suédoises l'assistance administrative concernant X.

Le 4 mars 2015, X., C. et al. ont interjeté recours contre la décision du 30 janvier 2015 de l'Administration fédérale des contributions auprès du Tribunal administratif fédéral.

Par arrêt du 31 mars 2016, le Tribunal administratif fédéral a partiellement admis les recours. Il a jugé que l'indication des « personnes proches » de X. dans la demande ne violait pas l'interdiction de la requête exploratoire. Selon lui, la notion de proches renvoyait aux membres de la famille de ce dernier, tels son épouse ou ses enfants. Pour le surplus, la demande visait bien l'établissement du revenu imposable de celui-ci et respectait le principe de subsidiarité. Il a ensuite constaté que X. ne figurait pas sur les formulaires A transmis par la Banque, pas plus qu'il n'avait de pouvoir de signature sur le compte de C. ou de capacité d'engager cette dernière vis-à-vis de la Banque et qu'aucun des noms figurant sur les documents établissant la qualité d'ayant droit économique ou le pouvoir de signature ne comportait de similitude ou de ressemblance avec le nom X. L'Etat requérant ne pouvait en effet pas nommer de manière générique des personnes et demander à l'Etat requis d'inférer que toute personne qui apparaîtrait dans la documentation bancaire produite serait un proche. Dès lors que ni X., ni des membres de sa famille n'avaient de contrôle sur le compte en cause, les renseignements litigieux n'étaient pas vraisemblablement pertinents.

Agissant par la voie du recours en matière de droit public, l'Administration fédérale des contributions demande au Tribunal fédéral, sous suite de frais, d'annuler l'arrêt rendu le 31 mars 2016 par le Tribunal administratif fédéral.

Dans l'arrêt attaqué, répondant au grief selon lequel l'indication des personnes proches de X. constituait une violation de l'interdiction de la pêche aux renseignements, l'instance précédente a jugé que dite interdiction exigeait d'interpréter, parce qu'elle demeurait vague, la notion de « proches », en ce sens qu'elle visait l'éventuelle épouse ou d'éventuels enfants de X., qui pourraient intervenir dans la structuration des affaires de celui-ci. 

Dans cette ligne, le Tribunal fédéral a en particulier jugé que la condition de la pertinence vraisemblable était réalisée s'agissant d'informations concernant des comptes détenus de manière indirecte du moment que les présomptions de l'Etat requérant s'appuyaient sur des documents bancaires, des renseignements d'employés de banque et des questions précises rendant vraisemblable une éventuelle détention économique desdits comptes bancaires par la personne visée par la demande (ATF 141 II 436 consid. 4.6 p. 446, ainsi que les consid. 6.1 à 6.3 non publiés, traduits in RDAF [Revue de droit Administratif et de droit Fiscal] 2016 II 374; cf. aussi arrêts du Tribunal fédéral 2C_904/2015 du 8 décembre 2016; 2C_527/2015 du 3 juin 2016 consid. 5.2 in fine; 2C_216/2015 du 8 novembre 2015 consid. 4.2). 

Dans le contexte des détentions indirectes également, la mise à jour du Commentaire OCDE sur l'art. 26 MC-OCDE [Modèle de Convention fiscale OCDE concernant le revenu et la fortune] (n° 8 let. e ad art. 26), adoptée par le Conseil de l'OCDE le 17 juillet 2012, précise au surplus que l'échange d'informations peut intervenir dans l'exemple suivant :

« Les autorités fiscales de l'Etat A mènent une enquête fiscale dans les affaires de M. X. En se basant sur cette enquête, les autorités fiscales disposent d'indications que M. X. détient un ou plusieurs comptes bancaires non déclarés auprès de la banque B située dans l'Etat B. Cependant, l'Etat A sait d'expérience qu'il n'est pas improbable que les comptes bancaires soient détenus au nom de la famille du bénéficiaire effectif afin d'éviter qu'ils ne soient détectés. L'Etat A demande donc des renseignements sur tous les comptes auprès de la Banque B dont M. X est le bénéficiaire effectif et sur ceux qui sont détenus au nom de son épouse et de ses enfants K et L. »

[… L]e point de savoir si l'art. 4 al. 3 LAAF [loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale; RS 651.1] dans sa version 2017 est applicable à une demande d'assistance formée antérieurement peut rester incertain, puisque cet ajout ne fait que préciser le sens de l'ancien art. 4 al. 3 LAAF tel qu'il a été interprété par la jurisprudence (ATF 143 II 506 consid. 5.2.1). Selon celle-ci, et eu égard au principe de la primauté du droit international qui implique que la LAAF ne sert qu'à concrétiser les engagements découlant des CDI [conventions de double imposition] ([…]), la transmission de noms de tiers n'est admise que si elle est vraisemblablement pertinente par rapport à l'objectif fiscal visé par l'Etat requérant et que leur remise est partant proportionnée, de sorte que leur caviardage rendrait vide de sens la demande d'assistance administrative (cf. ATF 142 II 161 consid. 4.6.1 p. 180 s.; 141 II 436 consid. 4.5 et 4.6 p. 446; 143 II 506 consid. 5.2.1; arrêt du Tribunal fédéral 2C_690/2015 du 15 mars 2016 consid. 4.5). Le nom d'un tiers peut donc figurer dans la documentation à transmettre s'il est de nature à contribuer à élucider la situation fiscale du contribuable visé (arrêt du Tribunal fédéral 2C_640/2016 du 18 décembre 2017 consid. 4.2.3 destiné à la publication aux ATF).

5.2. En l'espèce, en demandant à la Suisse des informations pour enquêter sur l'accès possible par X., ou toutes autres personnes proches de lui, au compte de la société C. n° xxx auprès de la Banque B. à U., l'Etat requérant entend savoir si X. détient de manière indirecte ce compte bancaire, soit par le biais de proches. Telle qu'elle est utilisée dans la demande, la notion de « proches » pourrait ne pas être suffisamment précise au regard de la jurisprudence et de l'exemple ressortant du commentaire OCDE (cf. consid. 5.1 ci-dessus) dès lors que l'Etat requérant ne circonscrit ni ne définit le type de relations proches, parmi lesquelles peuvent figurer des relations contractuelles, financières, économiques ou familiales. Eu égard à l'imprécision de la notion utilisée par l'Etat requérant, il s'agissait pour le Tribunal administratif fédéral d'en définir les contours de manière à ce que celle-ci demeure dans un cadre délimité. Celui-ci doit d'une part répondre aux objectifs d'efficacité inhérente aux conventions relatives à l'assistance administrative internationale en matière fiscale, d'autre part, exclure les demandes assimilables à une pêche aux renseignements prohibée. C'est entre ces deux finalités que le Tribunal administratif fédéral a situé son interprétation de la notion de proches. En décidant de n'y inclure que les personnes de la famille de X. déterminée en fonction de leur patronyme, il a donné à ce terme une portée objective et raisonnable qui ne saurait être assimilée, comme le pense l'Administration fédérale des contributions, à une interprétation restrictive de la pertinence vraisemblable. Cela conduit à rechercher parmi les noms figurant sur les formulaires A fournis par la Banque ce même patronyme et à conclure à son inexistence.

5.3. Il y a lieu d'ajouter que le raisonnement suivi par l'instance précédente est dépourvu d'ambiguïté pour l'Etat requérant et ne l'induit nullement en erreur. En effet, ce dernier peut et doit comprendre, comme cela ressort de l'arrêt attaqué, que la notion de proches a été circonscrite aux membres de la famille du contribuable visé par la requête d'assistance administrative. Il peut et doit comprendre également qu'en ne citant dans sa demande pas d'autres noms que celui du contribuable visé, contrairement à ce que préconise du reste le commentaire OCDE (cf. consid. 5.1 ci-dessus), seul le nom de famille de ce dernier peut faire l'objet d'une comparaison avec ceux figurant sur les formulaires A produits par la Banque. Aucun des noms des intimés 3 à 11 y figurant n'étant identique à celui de l'intimé 1, force est de constater, faute d'indication plus précise dans la demande telle que formulée par la Suède montrant en quoi ces personnes pourraient être liées à l'intimé 1, que l'on ne peut saisir dans quelle mesure la transmission de leurs noms aurait un lien de pertinence vraisemblable avec l'imposition de ce dernier : ces personnes doivent par conséquent être considérées comme des tiers qui ne sont pas matériellement concernés par la requête d'entraide administrative en cause en l'espèce au sens de l'art. 4 al. 3 LAAF, dont la condition de proportionnalité se recoupe avec celle de la pertinence vraisemblable (cf. ATF 142 I 69 consid. 3.1 p. 74 s.; 141 II 436 consid. 3.3 et 4.5 p. 440 s. et 446 ainsi que consid. […] 5.1 ci-dessus).