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Die Abgabenhinterziehung im Electronic Commerce (E-Commerce) stellt die europäischen Finanzverwaltungen vor große Herausforderungen. Im E-Commerce fallen beim Verkauf von Waren oder Dienstleistungen Zölle¹ und / oder Mehrwertsteuer² an, die von den Mitgliedstaaten erhoben werden. Dem E-Commerce ist der grenzüberschreitende Handel immanent. Die Ermittlungshoheiten der Mitgliedstaaten sind auf das eigene Staatsgebiet beschränkt. Das führt zu Schwierigkeiten bei der Rechtsdurchsetzung und der Ermittlung der korrekten Abgaben im grenzüberschreitenden Handel. Illustriert wird dies am folgenden typischen Beispiel:³

Die XYZ Ltd. aus Guangzhou (V.R. China) verkauft Taschenmesser auf dem europäischen Markt. Der Versand erfolgt entweder direkt an europäische Kunden über eine App namens «Wünsch dir was» oder indirekt über andere Online Portale. Teilweise werden die Taschenmesser auch in Oversea Warehouses zwischengelagert und der Versand sowie die Bezahlung der Bestellung erfolgen über den großen Versandhändler «Allerlei». Der Import der Waren wird meistens über den Hafen Rotterdam abgewickelt. Die Waren gelangen über mehrere Zwischenhändler und Lieferanten in verschiedenen Ländern zum Kunden. Die XYZ Ltd. tritt in Europa unter mehreren Pseudonymen und Adressen / Scheinadressen in der V.R. China auf.

In diesem Beispiel verdeutlicht sich, dass Waren bis sie dem Käufer zur Verfügung stehen, viele Grenzen überschreiten, von vielen Personen bewegt und verwaltet werden sowie insgesamt die Abwicklung in der Pseudonymenwelt und Anonymität des Internets stattfindet. Aus diesem Mix von wechselnden «Personen» und unterschiedlich zuständigen Finanzverwaltungen muss für jede einzelne Ware oder Dienstleistung der korrekte abzuführende Zoll oder die Mehrwertsteuer ermittelt und durchgesetzt werden.

Die Besteuerung von Waren und Dienstleistungen durch die Mehrwertsteuer und die Verzollung von Importen aus Drittländern ist in Europa einheitlich geregelt. Der Handel mit Waren innerhalb der EU führt zur Entstehung einer Mehrwertsteuerpflicht. Beim Handel von Waren aus Drittstaaten fällt Zoll an. Eine Zollbefreiung tritt für Waren unter einem deklarierten Wert von 150 EUR ein. Ebenfalls entfällt die Einfuhrumsatzsteuer bei geringwertigen Gütern bis zu unter 22 EUR. Verkauft ein Händler Dienstleistungen, so fällt Mehrwertsteuer an. Der Verkauf von Dienstleistungen an Verbraucher unterliegt seit dem Jahr 2015 einem besonderen vereinfachenden Besteuerungsregime dem sogenannten Mini-One-Stop-Shop.⁴

Der EUROPÄISCHE RECHNUNGSHOF kam Mitte des Jahres 2019 zu dem Schluss, dass die Einhaltung dieser Regelungen durch die europäischen Finanz- und Zollverwaltungen⁵ nicht sichergestellt werden kann.⁶ Als Folge werden Zölle oder Mehrwertsteuer nicht gezahlt. Die Tatsache, dass Finanzverwaltungen die korrekte Besteuerung des E-Commerce schwerfällt, verdeutlicht sich in der fehlenden Möglichkeit den europäischen Umfang der Zoll- und Mehrwertsteuerhinterziehung bei Waren und Dienstleistungen zu beziffern.⁷

Einzig bei der Vermeidung von Einfuhrumsatzsteuer beim Import von Waren aus Drittstaaten durch Unterdeklarierung wird das EU-weite Hinterziehungsvolumen durch die EU-KOMMISSION auf 5 Mrd. EUR geschätzt.⁸ Genaue Zahlen für den gesamten europäischen Markt oder für die Steuerausfälle des E-Commerce sind nicht vorhanden. Trotz einer fehlenden Bezifferung wird allgemein angenommen, dass es im E-Commerce Abgabenhinterziehung, speziell beim Zoll und der Mehrwertsteuer gibt.

Neben legistischen Maßnahmen⁹ soll die Abgabenhinterziehung im E-Commerce durch den Ausbau von grenzüberschreitenden elektronischen / technischen Ermittlungsmöglichkeiten für die Finanzverwaltungen bekämpft werden. Diese elektronisch / technischen Maßnahmen werden in den folgenden Ausführungen eingehender dargestellt und analysiert.

Für den Ausbau der Ermittlungskapazitäten wurden als Kernelemente der Austausch und die Erhebung von geeigneten Informationen für die Finanzverwaltungen identifiziert. Im E-Commerce verfügen in der Verkaufsabwicklung zwischengeschaltete Stellen über geeignete Informationen für Ermittlungen. Finanzverwaltungen brauchen daher Zugang zu Daten von beispielsweise Online Plattformen, Zahlungsdienstleistern und anderen Intermediären.¹⁰

Damit grenzüberschreitender Zoll- und Mehrwertsteuerhinterziehung begegnet werden kann, ist der bessere Austausch von verfügbaren Informationen zwischen den europäischen Finanzverwaltungen notwendig. Zu diesem Zweck veröffentlichte die EU-Kommission Mitte Mai 2019 eine Pressemitteilung mit der die Einführung des Transaction-Network-Analysis-Tool (TNA) angekündigt wurde. Durch das TNA sollen Informationen von grenzüberschreitenden Umsätzen schneller und unkomplizierter für andere Finanzverwaltungen zur Verfügung stehen. Gleichzeitig soll eine zentrale Stelle geschaffen werden, mit der andere Informationen aus Strafregistern, Datenbanken und Informationen von Europol und des Europäischen Amts für Betrugsbekämpfung (OLAF) abgeglichen werden können. Anschließende Folgemaßnahmen sollen auf zentraler Ebene koordiniert werden.¹¹ Zuvor hatte jeder Mitgliedstaat eigene Risikomanagementsysteme und verwendete Daten aus eigenen Quellen.

Daneben hat die EU-Kommission Ende des Jahres 2018 ein Legislativpaket zur Einführung von Aufzeichnungspflichten für Zahlungsdienstleister von Zahlungsdaten vorgeschlagen. Bestandteil des Paktes sind Änderungen in der Mehrwertsteuersystemrichtlinie 2006/112/EG¹² sowie Änderungen der Verordnung (EU) Nr. 904/2010¹³. Hauptbestandteil dieses Legislativpakets ist es einen Zugang zu Informationen in der Lieferkette zu erlangen.¹⁴ Europäische Zahlungsdienstleister sollen massenhaft europäische Zahlungsdaten erheben, die quartalsmäßig an die zuständige nationale Stelle übermittelt werden. Anschließend werden von den nationalen Stellen die erhobenen Zahlungsdaten an einen zentralen europäischen Speicher übermittelt, der als Central Electronic System of Payment Informationen (CESOP) bezeichnet wird. Die Daten sollen im CESOP bereinigt und anschließend analysiert werden.¹⁵ Aufgrund dieser Zahlungsdaten können nicht deklarierte oder unterdeklarierte Umsätze im E-Commerce identifiziert werden. Dem Vorschlag folgend, soll das System bis zum 1. Januar 2024 umgesetzt werden.¹⁶

Über die genaue Ausgestaltung und Funktionsweise des TNA und des CESOP halten sich sowohl die EU-Kommission als auch die einzelnen Mitgliedstaaten bedeckt.¹⁷ Die Ausführungen stellen verfügbare Informationen zur Funktionsweise und zur Grundkonzeption beider Systeme dar. Im Anschluss wird eine Bewertung der beiden Systeme vorgenommen. Bei der Darstellung des TNA und des CESOP werden technische Aspekte und die Analysemöglichkeiten verstärkt berücksichtigt. Beide Maßnahmen werden daraufhin überprüft, ob sie für Ermittlungen und die Rechtsdurchsetzung im E-Commerce geeignet sind.

Das TNA gibt es nicht erst seit der Pressemitteilung Mitte des Jahres 2019. Bereits seit dem Jahr 2017 gibt es Überlegungen im Eurofisc Netzwerk die Analyse von Transaktionen und die Zusammenführung von Informationen zwischen den verschiedenen Finanzverwaltungen der Mitgliedstaaten auf EU-Ebene vorzunehmen. Eurofisc ist ein Netzwerk zwischen europäischen Finanzverwaltungen, um zeitnah gezielt Informationen von groß angelegten oder neuen Formen des Mehrwertsteuerbetrugs austauschen zu können. Um die Datenverarbeitung und -analyse zu vereinfachen, wurde als Softwaretool das TNA eingeführt.¹⁸

Eurofisc konnte vor Einführung des TNA sein Potential nicht entfalten, weil nicht geeignete Instrumente zur Datenanalyse und dem Austausch von Informationen zur Verfügung standen. Damit die Eurofisc-Experten schneller auf schwere Formen des Mehrwertsteuerbetrugs, durch den Missing-Trader-Betrug sowie die Unterdeklarierung der Einfuhrumsatzsteuer, wie oben beschrieben, oder den Missbrauch des Zollverfahrens 42 reagieren können, müssen verfügbare Daten der Mitgliedstaaten zusammengeführt werden.¹⁹ Dabei sind zum Beispiel die Mehrwertsteuerhinterziehung und der Missbrauch im Zollverfahren 42 eng miteinander verknüpft.²⁰ Aus diesem Grund müssen Informationen bei Ermittlungen aus dem Zoll und der Mehrwertsteuer zusammengeführt werden.

Seit 2019 wird das Tool vollumfänglich von den Beneluxstaaten eingesetzt. Es war von Anfang an das Ziel, das TNA auch auf andere Mitgliedstaaten auszudehnen.²¹ Dies geschieht seit dem zweiten Quartal 2019. Das System wurde unter wesentlicher Beteiligung der EU-Kommission entwickelt und wird später von der EU-Kommission betrieben und finanziert.²²

Flankiert wurde die Umsetzung durch die Verordnung (EU) Nr. 2018/1541²³ zur Durchführung der gemeinsamen Verarbeitung und Analyse von Daten zwischen Mitgliedstaaten. Zunächst soll das TNA nur auf bestimmte Betrugsarten in der Mehrwertsteuer ausgerichtet sein und anschließend auf Betrugsformen des E-Commerce z.B. das Zollverfahren 42 ausgedehnt werden. Außerdem stehen Überlegungen im Raum das TNA um die Zusammenarbeit mit Zollverwaltungen, Nicht-EU-Staaten, E-Commerce Marktplätzen und anderen zu erweitern.²⁴

Allgemein ermöglicht das TNA den schnelleren Informationsaustausch zu grenzüberschreitenden Sachverhalten im Rahmen von Eurofisc. Dadurch sollen effektiver Betrugsfälle in der Mehrwertsteuer aufgedeckt werden.²⁵ In diesem Abschnitt werden die technischen Möglichkeiten des TNA näher beschrieben und es wird dargelegt, welche Informationen zur Analyse verwendet werden.

Die Informationen und erzeugten Analysen sollen Eurofisc Verbindungsbeamten zur Verfügung stehen. Eurofisc Verbindungsbeamte haben viel Erfahrung bei der Auswertung von mehrwertsteuerrelevanten Informationen gesammelt, um Betrugsfälle zu identifizieren. Diese sind daher am besten geeignet, die Ergebnisse zu bewerten und über das weitere Vorgehen zu entscheiden. Das TNA führt zu keinen neuen substanziellen inhaltlichen Änderungen bei der Art der Daten im Eurofisc Netzwerk, sondern es ändert die Art und Weise wie Informationen zwischen den Mitgliedstaaten und in Eurofisc ausgetauscht werden.²⁶

Die Teilnahme der Mitgliedstaaten am TNA bleibt zwar freiwillig, allerdings wurde den Eurofisc-Verbindungsbeamten der automatisierte Zugang zu bereits vorhandenen Daten aller Mitgliedstaaten gestattet, damit diese besser grenzüberschreitenden Mehrwertsteuerbetrug aufdecken können.²⁷

Inhaltlich kombiniert das TNA eine Datenanalyse mit einer risikobasierten Analyse. Zur Durchführung einer risikobasierten Analyse werden verschiedene Datenanalysekonzepte verwendet, die es erlauben, grenzüberschreitendes betrügerisches Verhalten zu identifizieren.²⁸ Die EU-Kommission bleibt, verständlicherweise, eine genaue Erläuterung schuldig, welche Systeme und Analysekonzepte im TNA verwendet werden.

Das System verarbeitet automatisiert Daten, die bereits von den Unternehmen durch ihre Mehrwertsteuererklärungen bzw. assoziierte Deklarierungen über MIAS (Mehrwertsteuer-Informationsaustauschsystem) zur Verfügung stehen.²⁹ Es kommt daher vermutlich nach Lindgens zu einem Abgleich mit den monatlichen zusammenfassenden Meldungen über innergemeinschaftliche Lieferungen und Dreiecksgeschäfte oder mit verfügbaren Zolldaten über Ein- und Ausfuhren.³⁰

Zusätzlich soll das System automatisch verdächtige Netzwerke sowie die gesamte Kette von Transaktionen, für alle Mitgliedstaaten einsehbar, visuell aufbereitet darstellen. Dies hat zum Ziel, den Informationsaustausch zwischen Mitgliedstaaten über verdächtige Händler zu vereinfachen, die Qualität der gemeinsamen ermittelten Analysen zu steigern und den anschließenden Mitteleinsatz besser zu steuern.³¹ Die Ermittlung und Darstellung von Transaktionsketten ist bei der Bekämpfung der Mehrwertsteuerhinterziehung notwendig, weil international agierende Mehrwertsteuerhinterzieher zur Verschleierung ihrer Aktivitäten oft Unternehmen als «Buffer» in Transaktionsketten einbauen.³²

Das TNA ist nicht primär auf das E-Commerce ausgerichtet. Im Zusammenhang mit der Funktionsweise des TNA gibt es Beispiele, die allerdings sehr gut illustrieren, dass eine Zusammenführung von Daten aus anderen Quellen erfolgreiche Ergebnisse im E-Commerce bei der Bekämpfung der Abgabenhinterziehung erzielen kann.

Werden beispielsweise Textilien oder Schuhe aus China importiert, werden diese meist ohne eine Verzollung oder ohne eine angemessene Mehrwertsteuer im europäischen Markt verkauft. Damit Händler die Zahlung des Zolls vermeiden, werden falsche Rechnungen kreiert, die nicht dem tatsächlichen Preis der Ware entsprechen.³³ Dadurch entgehen der EU und den Mitgliedstaaten Steuereinnahmen und der Händler erlangt eine höhere Gewinnmarge oder einen Wettbewerbsvorteil.

Eine Gegenmaßnahme im TNA liegt nun darin, den annäherungsweisen tatsächlichen Wert der Waren zu ermitteln, damit unterdeklarierte Importware besser erkannt werden kann. Zu diesem Zweck wurden Datenbanken angelegt, in denen Vergleichsimportprodukte aus anderen Ländern Kennzahlen für zu niedrig deklarierte Waren liefern. Zusammen mit einem Risikoschwellenwert werden die Ergebnisse visualisiert dargestellt, wodurch verdächtige Importe identifiziert werden können. Dieses Verfahren wurde nicht in allen Mitgliedstaaten durchgehend eingesetzt. Das führt dazu, dass kriminelles Verhalten darauf abzielte, möglichst viele, ökonomisch nicht gerechtfertigte Ländergrenzen zu überschreiten. Zwischenstopps erfolgten vorzugsweise in Ländern, in denen ein Risikoschwellenwert nicht verwendet wurde. Diese Betrugsart wird als «import point shopping» bezeichnet.³⁴ Die Ermittlung von Schätzpreisen (Basispreisen) für importierte Waren kann durch das Automated monitoring tool (AMT) erfolgen.³⁵ AMT versucht Anomalien in Handelsströmen zu erkennen und hat auch bereits bei der Aufdeckung von Betrug im Zoll gute Ergebnisse geliefert.³⁶ Der Autor vermutet, dass die Daten aus dem AMT mit weiteren Daten im TNA verknüpft und analysiert werden. Aufgrund der Verknüpfung und Bereitstellung einer zentralen Einheit durch das TNA ist es für Finanzverwaltungen leichter möglich grenzüberschreitende Sachverhalte zu ermitteln sowie Zoll- und Mehrwertsteuerhinterziehung aufzudecken.

Für erfolgreiche Ermittlungen im E-Commerce sind aussagekräftige Daten notwendig, mit denen Steuerpflichtige identifiziert werden können. Geeignet sind Informationen aus der Lieferkette von involvierten Dritten. Wichtige Personen während der Abwicklung des Handels von Waren und Dienstleistungen sind Zahlungsdienstleister. Diese verfügen über Zahlungsdaten von potenziell mehrwertsteuerpflichtigen und zollrelevanten Vorgängen, weil im E-Commerce die meisten Zahlungen elektronisch über Zahlungsdienstleister erfolgen.³⁷ Allerdings sind Zahlungsdaten bisher nicht im notwendig Umfang für Finanzverwaltungen verfügbar, wenn keine speziellen Transaktionsdaten und Steuerpflichtige identifiziert wurden.³⁸

Unter bestimmten Voraussetzungen sollen deshalb Zahlungsdaten von grenzüberschreitenden Zahlungsvorgängen erhoben werden, die anschließend in einem zentralen Speicher aggregiert, bereinigt und Steuerpflichtigen zugeordnet werden. Im Anschluss erhalten Eurofisc Verbindungsbeamte Zugang zu den Auswertungen und Analysen der Daten.³⁹ Die nachfolgenden Abschnitte erläutern überblicksartig die abgefragten Daten des Legislativpakets. Daraufhin wird das CESOP und die Analyse der Zahlungsdaten für Ermittlungen im E-Commerce darstellt.

Für Finanzverwaltungen ist insbesondere der Handel im E-Commerce mit Verbrauchern schwer zu kontrollieren. Daher liegt der Schwerpunkt der Initiative auf der Identifizierung von abgabenrelevanten Zahlungen von Verbrauchern an Unternehmer.⁴⁰ Die EU-Kommission betont ausdrücklich in diesem Zusammenhang, dass eine Erfassung von Verbraucherdaten in der Form von Zahlungsdaten nicht Gegenstand der Initiative ist.⁴¹

Nicht alle Zahlungsvorgänge sind nach der Initiative dokumentationsfähig. Es müssen nur solche Zahlungsvorgänge dokumentiert werden, die eine grenzüberschreitende Übermittlung von Geldmitteln an Zahlungsempfänger zum Gegenstand haben. Der Tatbestand des grenzüberschreitenden Zahlungsvorgangs wird über die IBAN, BIC oder eine andere Unternehmenskennung beim Zahler und Zahlungsempfänger ermittelt. Diese Daten sind die einzigen aufzuzeichnenden Informationen, die einen Rückschluss zum Ursprungsland des Zahlers (evtl. Verbraucher) zulassen. Nicht erfasst werden der Gegenstand der Zahlung oder die Art der Dienstleistung.⁴² Aus diesem Grund werden in einer Stellungnahme des Europäischen Datenschutzbeauftragen keine substanziellen Verstöße des Legislativpakets gegen die DS-GVO vorgebracht.⁴³

Aus Verhältnismäßigkeitsgründen müssen nur solche Aufzeichnungen von Zahlungsvorgängen geführt werden, wenn an denselben Zahlungsempfänger mehr als 25 Zahlungsvorgänge pro Quartal ausgeführt werden. Der Schwellenwert bezieht sich nur auf den jeweiligen aufzeichnungspflichtigen Zahlungsdienstleister.⁴⁴ Durch den Schwellenwert sollen private Zahlungen zwischen Verbrauchern ausgeschlossen werden. Außerdem soll bei theoretisch mindestens 100 Zahlungsvorgängen im Jahr an einen Zahlungsempfänger eine mehrwertsteuerrelevante Umsatzgröße erreicht werden.⁴⁵ Der Zahlungsdienstleister muss nicht im Land des Zahlenden oder Zahlungsempfängers ansässig sein, sondern muss lediglich an dem Zahlungsvorgang beteiligt sein.

Neben der Feststellung der Herkunft des Zahlers sowie Zahlungsempfängers werden Informationen zur Höhe des Betrags, dem Datum des Zahlungsvorgangs sowie die Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer des Zahlungsempfängers an die jeweilig zuständigen Behörden der Mitgliedstaaten übermittelt.⁴⁶ Welche anschließend zeitnah die gesammelten Daten an das CESOP weiterleiten.

Durch die abgefragten Daten soll es Finanzverwaltungen ermöglicht werden, die Lieferanten von Waren oder Dienstleistungen, die Anzahl der relevanten steuerbaren Vorgänge und den Geldwert sowie den Ursprung der Zahlungen zu identifizieren.⁴⁷ Diese Angaben dienen dem Ziel eine Übersicht von Zahlungsvorgängen des Zahlungsempfängers in der EU zu erhalten.⁴⁸

Es wurden verschiedene Strukturen diskutiert. Einer zentralisierten Analyse der gesammelten Daten auf europäischer Ebene durch das CESOP wurde der Vorzug gegeben.⁴⁹

Zunächst werden die übermittelten Daten gespeichert, anschließend erfolgt eine Aggregation der Informationen, dass bedeutet, das mögliche Duplikate gelöscht, Fehler korrigiert oder gemeldet werden.⁵⁰ Anschließend wird eine Risikoanalyse durchgeführt, bei der die Höhe und Anzahl der Zahlungen sowie das Ursprungsland berücksichtigt werden. Es erfolgt ein Abgleich mit bereits bestehenden Daten, damit die Identität des Zahlungsempfängers und damit des potenziell Steuerpflichtigen ermittelt werden kann.⁵¹ Die Ergebnisse werden für Ermittlungen bereitgestellt und an die Mitgliedstaaten versendet.⁵²

Sowohl das TNA als auch das CESOP verfolgen eine ähnliche Strategie im Kampf gegen Steuerhinterziehung. Es werden Daten aus den Mitgliedstaaten zentralisiert ausgewertet, Leistungsströme und Netzwerke identifiziert. Das TNA fokussiert die Zusammenführung mehrerer unterschiedlicher bereits bestehender Datenbanken und stellt ein Analysetool zum Risikomanagement zur Verfügung. Es ist schwierig die genaue Funktionsweise des TNA zu bestimmen, weil wenig Informationen verfügbar sind und der erläuterte Beispielsfall auf Daten aus vergangenen Jahren zurückgreift.⁵³ Signifikant neue Datensätze werden hingegen durch das Legislativpaket der EU-Kommission und der Auswertung im CESOP generiert. Die Zahlungsdaten des CESOP werden wahrscheinlich auch mit dem TNA und anderen Datenbanken verknüpft.

Die Zusammenführung von Zahlungsverkehrsdaten des CESOP und anderen bereits existierenden Daten des Zolls sowie vorhandenen Daten des MIAS bieten eine vielversprechende Basis. Auf dieser Grundlage könnten weiterführende Ermittlungen Abgabenhinterziehung im E-Commerce wirksam identifizieren. Oft sind leider weder der Umsatz noch der Steuerpflichtige den Finanzverwaltungen im E-Commerce bekannt, insbesondere in Verbrauchersituationen. Umso vielversprechender ist deshalb die zur Verfügungstellung von Zahlungsdaten zu grenzüberschreitenden Zahlungsvorgängen. Dies wird auch vom EU-Parlament bestätigt. Das CESOP könnte insbesondere bei der Unterdeklarierung von Waren helfen, Abgabenhinterziehung zu ermitteln.⁵⁴

Eine eingeschränkte Abfrage von Zahlungsdaten ist im E-Commerce für Ermittlungen nicht hilfreich. In den europäischen Zahlungsverkehrssystemen wird der Leistungsinhalt für die Zahlung nicht eingegrenzt. Ist der Leistungsinhalt nicht bekannt, kann nur eine Gesamtabfrage von Zahlungsdaten und ein Abgleich mit deklarierten Umsätzen eine Orientierung für erhaltene Umsätze bieten. Durch den Schwellenwert bei dokumentationspflichtigen Zahlungsvorgängen im CESOP von 25 Zahlungen pro Quartal können nicht alle relevanten Zahlungsvorgänge erfasst werden. Das CESOP kann daher nur Anhaltspunkte liefern. Aus diesem Grund vermutet der Autor, dass im späteren Risikomanagement des CESOP ein Risikoschwellenwert eingeführt werden wird, ähnlich wie im TNA. Sind beim Steuerpflichtigen die im CESOP dokumentierten Zahlungen gegenüber den deklarierten Umsätzen niedriger und liegen diese außerhalb des Risikoschwellenwertes, so ist der Steuerpflichtige genauer zu prüfen. Sind die dokumentierten Zahlungen gegenüber den deklarierten Umsätzen höher oder sind keine deklarierten Umsätze vorhanden, so handelt es sich um einen Hoch-Risikofall.

In einem europäischen Binnenmarkt gelangen nationale Ermittlungen in einem Geschäftsumfeld wie dem E-Commerce durch den immanenten grenzüberschreitenden Charakter schnell an ihre Grenzen. Eine zentrale Bündelung von Informationen auf europäischer Ebene und deren Auswertung ist notwendig, damit potenzielles Steueraufkommen aus dem E-Commerce für die Mitgliedstaaten gesichert werden kann.

Auch wenn das TNA und insbesondere das CESOP vielversprechende Ansätze für Ermittlungen im E-Commerce liefern, bleibt die anschließende Rechtsdurchsetzung eine Folgefrage, die gelöst werden muss. Dieses Problem stellt sich besonders bei Händlern aus Drittländern, wie der V.R. China, bei diesen wird der Vollzug von europäischen Steuerpflichten schwierig.